L’AFFECTATION DES RÉSULTATS

Le résultat qui nous occupe est donc celui obtenu, après retraitements, lesquels sont, du reste, retracés au compte administratif et précisément au moyen du tableau de détermination du résultat (arrêté du 26 décembre 2007, JO du 15-01-08). La prise en compte du résultat antérieur, les éventuelles reprises sur la réserve de compensation des déficits ou sur les excédents affectés à la compensation des charges d’amortissement ainsi que les conséquences liées à l’inopposabilité de certaines dépenses par les tiers financeurs participent notamment à ce retraitement du résultat comptable pour aboutir au résultat à affecter.

Ce résultat est également à distinguer du résultat « sous gestion propre », car nous sommes ici dans le cadre du « résultat sous contrôle des tiers financeurs » (compte 115). Ce compte a été identifié par le règlement du Comité de la réglementation comptable n° 99-01 du 16 février 1999, relatif aux modalités d’établissement des comptes annuels des associations et fondations, pour lequel ce compte 115 « est constitué, dans certains organismes, des résultats réalisés sur des projets (résultats d’établissements, de programmes) qui sont pris en considération par les organismes de financement pour déterminer le montant des ressources à attribuer pour les exercices suivants. Ce compte est utilisé, le cas échéant, lors de l’affectation du résultat par les instances statutairement compétentes ; il fait l’objet d’une ventilation par exercice ». Ce règlement s’ouvre, du reste, en distinguant pour le résultat comptable, « le résultat définitivement acquis, et, pour certaines associations et fondations, des résultats pouvant être repris par un tiers financeur (compte 115 “résultats sous contrôle de tiers financeurs”, quelquefois nommés “résultats en instance”), par exemple chez les organismes qui gèrent des établissements sanitaires et sociaux ».

De fait, puisque cette affectation, non seulement n’est pas décidée en droit par l’organisme gestionnaire, et qu’elle interviendra généralement en n + 2. Au surplus, l’autorité de tarification peut, avant de procéder à l’affectation d’un résultat, en réformer d’office le montant en écartant les dépenses qui sont manifestement étrangères, par leur nature ou par leur importance, à celles qui avaient été envisagées lors de la procédure de fixation du tarif, et qui ne sont pas justifiées par les nécessités de la gestion normale de l’établissement (CASF, art. R. 314-52). Du reste, la décision motivée par laquelle l’autorité de tarification affecte le résultat, après en avoir le cas échéant réformé le montant, est notifiée à l’établissement dans le cadre de la procédure de fixation du tarif de l’exercice sur lequel ce résultat est affecté et ce n’est qu’à ce moment que l’on pourra lui don-ner une traduction comptable définitive (CASF, art. R. 314-53). Dans cette attente, on va donc isoler, en quelque sorte, ces « résultats sous contrôle de tiers financeurs ».

Enfin, pour compliquer encore le dossier, on rappellera pour mémoire que les décisions du juge du tarif, entre le moment où l’instance est introduite et l’exécution de la décision notifiée ont également un impact différé sur la traduction en comptabilité et sur le résultat budgétaire final (1).

L’affectation des résultats n’est pas libre, elle est décidée en droit par l’autorité de tarification qui doit tenir compte des circonstances qui expliquent le résultat.

Lorsqu’il s’agit d’un excédent d’exploitation, il peut être affecté :

• à la réduction des charges d’exploitation de l’exercice au cours duquel il est constaté, ou de l’exercice qui suit ;
• au financement de mesures d’investissement ; on rappellera, à ce sujet, que dans les situations où la reprise des réserves de trésorerie et de son montant est validée par l’autorité de tarification, c’est précisément au financement d’opérations d’investissement qu’elle doit être affectée ;
• au financement de mesures d’exploitation n’accroissant pas les charges d’exploitation des exercices suivant celui auquel le résultat est affecté ;
• à un compte de réserve de compensation ;
• à un compte de réserve de trésorerie dans la limite de la couverture du besoin en fonds de roulement. On rappellera que le besoin en fonds de roulement est égal à la différence entre, d’une part, les comptes de stocks, les charges constatées d’avance et les comptes de créances, notamment sur les usagers et les organismes payeurs et, d’autre part, les comptes de dettes à l’égard des fournisseurs d’exploitation, les comptes de dettes sociales et fiscales, les produits constatés d’avance, les ressources à reverser à l’aide sociale et les fonds déposés ou reçus à l’exception de ceux des majeurs protégés. Les montants de ces comptes sont ceux qui figurent au bilan financier dont le modèle est fixé par arrêté du ministre chargé de l’action sociale et qui peut être établi par les établissements et services, à partir de leur bilan comptable joint au compte administratif (CASF, art. R. 314-48, III) ;
• à un compte d’excédent affecté à la compensation des charges d’amortissement des équipements, agencements et installations de mise aux normes de sécurité.

Lorsqu’il s’agit d’un déficit, il est couvert en priorité par reprise sur le compte de réserve de compensation, le surplus étant ajouté aux charges d’exploitation de l’exercice au cours duquel le déficit est constaté, ou de l’exercice qui suit. En cas de circonstances exceptionnelles, la reprise du déficit peut être étalée sur trois exercices.

Par ailleurs, le principe est que les résultats du budget principal et des budgets annexes sont affectés aux budgets dont ils sont issus.

En tout état de cause, ces principes doivent être respectés, y compris lorsque l’affectation des résultats est libre. On rappellera que les établissements et services peuvent fixer eux-mêmes l’affectation du résultat de l’un de leurs budgets, général, principal ou annexe, lorsque les recettes issues de la tarification représentent moins de la moitié des recettes d’exploitation du budget en question. Il en est de même pour les EHPAD qui ont contractualisé (convention pluriannuelle) avec le président du conseil général et le directeur général de l’agence régionale de santé. Ceux-ci peuvent toutefois fixer eux-mêmes l’affectation du résultat des sections tarifaires afférentes à l’hébergement et à la dépendance, si les produits des tarifs relatifs à l’hébergement ou à la dépendance, versés par le département qui fixe ce tarif, représentent moins de la moitié des produits de la tarification de chacune de ces sections tarifaires (CASF, art. R. 314-54). Enfin, un CPOM peut prévoir que l’affectation des résultats est librement décidée par l’établissement ou le service (CASF, art. R. 314-43).

Concernant les frais de siège, l’organisme gestionnaire doit tenir une comptabilité particulière pour les charges de son siège social qui sont couvertes par les quotes-parts issues des produits de la tarification et les résultats issus de cette comptabilité sont affectés suivant les règles précitées (CASF, art. R. 314-94).