Avantages en nature et frais professionnels

La question du traitement des différentes rémunérations, avantages et sommes versées aux salariés, connaît des conséquences très importantes en pratique en termes de charges sociales pour les employeurs. Une bonne maîtrise de la gestion des avantages en nature et des frais professionnels est indispensable afin de garantir également le bon déroulement d’un contrôle Urssaf. Il s’agira aussi de l’occasion pour les salariés de connaître quels éléments relèvent de leur rémunération et lesquels ne sont considérés que comme des remboursements de frais engagés dans l’intérêt de l’entreprise.

L’article L. 136-1-1 du code de la sécurité sociale définit l’assiette de cotisations et ce qu’il faut entendre par « revenu d’activité ».

Ainsi la contribution sociale est due « sur toutes les sommes, ainsi que les avantages et accessoires en nature ou en argent qui y sont associés, dus en contrepartie ou à l’occasion d’un travail, d’une activité ou de l’exercice d’un mandat ou d’une fonction élective, quelles qu’en soient la dénomination ainsi que la qualité de celui qui les attribue, que cette attribution soit directe ou indirecte.

Ne constituent pas un revenu d’activité les remboursements effectués au titre de frais professionnels correspondant, dans les conditions et limites fixées par arrêté des ministres chargés de la sécurité sociale et du budget, à des charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l’emploi des travailleurs salariés ou assimilés que ceux-ci supportent lors de l’accomplissement de leurs missions. »

En conséquence, certaines rémunérations sont intégrées dans l’assiette de cotisation et sont soumises à cotisations sociales nommés les « avantages en nature » alors que d’autres sont exclues de l’assiette que l’on caractérise de « frais professionnels ».

Un avantage en nature est une prestation, un bien ou un service fournit par l’employeur à titre gratuit ou moyennant une participation inférieure à la valeur réelle qui permet au salarié de retirer un bénéfice ou de réaliser une économie. L’économie que le salarié réalise est un élément constitutif de la rémunération qui rentre dans l’assiette de cotisations sociales (code de la sécurité sociale [CSS], art. L. 242-1).

A noter : Est considéré comme salarié au sens du code de la sécurité sociale, tout travailleur salarié ou assimilé affilié au régime général de sécurité sociale (CSS, art. L. 311-2 et L. 311-3).

Le code de la sécurité sociale ne prévoit pas de liste limitative des différents avantages en nature. Toutefois, un arrêté du 10 décembre 2002 fixe les règles applicables à l’évaluation des avantages en nature. Il prévoit, d’une part, une évaluation selon la valeur réelle (arrondie à la dizaine) de l’avantage fourni au salarié et, d’autre part, un système forfaitaire s’agissant des avantages relatifs à la nourriture, au logement, au véhicule, aux outils issus des technologies de l’information et des communications.

A noter : Les montants mentionnés sont revalorisés au 1^er janvier de chaque année « conformément au taux prévisionnel d’évolution en moyenne annuelle des prix à la consommation de tous les ménages hors les prix du tabac » (arrêté du 10 décembre 2002).

Les repas pris dans le cadre du travail alors que le salarié n’est pas en déplacement professionnel sont considérés comme des avantages en nature. Tel est le cas notamment des repas pris à la cantine de l’entreprise.

En revanche, lorsque la fourniture de repas résulte d’une nécessité de service ou d’une obligation professionnelle, elle n’est pas considérée comme un avantage en nature. La tolérance administrative ne s’applique qu’au personnel ayant une charge éducative, sociale ou psychologique qui l’oblige à être présent au moment des repas. Ainsi, la présence pendant les repas doit résulter d’une obligation professionnelle figurant dans un document contractuel ou dans un projet pédagogique. A titre d’exemple, cette tolérance s’applique au personnel encadrant dans les établissements scolaires mais ne s’applique pas au personnel de cantine et de service(1).

Au 1^er janvier 2020, la valeur de l’avantage est évaluée forfaitairement par journée à 9,80 € soit 4,90 € pour un repas. Dans l’assiette de cotisations, il est donc nécessaire de réintégrer seulement la différence entre la valeur forfaitaire et le montant déboursé par le salarié. En ce sens, selon une circulaire du 7 janvier 2003 : « lorsque la participation du salarié est au moins égale à la moitié du forfait prévu par l’article 1^er de l’arrêté, l’avantage nourriture peut être négligé » (circulaire DSS/SDFSS/5 B n° 2003-07 du 7 janvier 2003).

Exemple : Un salarié déjeune au restaurant d’entreprise et paye 4 € le repas, l’avantage nourriture peut être négligé puisque cette somme représente plus de la moitié du forfait. A l’inverse, si le salarié paye 2 € le repas, l’avantage nourriture sera évalué à 2,90 €. Cette somme sera ajoutée dans l’assiette de calcul des cotisations sociales.

Dans l’hypothèse où l’employeur fournit au salarié un logement, l’évaluation de l’avantage est réalisée selon une des options énoncées dans l’arrêté du 10 décembre 2002.

Tout d’abord, l’avantage peut être évalué d’après la valeur locative servant à l’établissement de la taxe d’habitation en additionnant la valeur réelle des avantages accessoires (ex. : eau, électricité, gaz, garage, chauffage). Si cette valeur locative ne peut pas être évaluée, l’avantage est calculé d’après la valeur locative du logement. Lorsque ni la valeur locative servant à l’établissement de la taxe d’habitation, ni la valeur locative réelle ne peuvent être fournies, l’estimation de l’avantage doit se faire forfaitairement.

L’évaluation peut également être effectuée forfaitairement en fonction de la rémunération du salarié et du nombre de pièces dans le logement (voir tableau ci-dessous). Dans ce dernier cas, les avantages accessoires sont intégrés au forfait.

Par ailleurs, lorsque le salarié verse à l’employeur un loyer ou une redevance pour le logement, l’avantage en nature correspond à la différence entre le montant versé par le salarié et le montant forfaitaire ou la valeur réelle selon l’option choisie par l’employeur. Par conséquent, cette somme doit être réintégrée dans l’assiette de cotisations sociales.

L’avantage « véhicule » concerne uniquement les véhicules de fonction mis à la disposition permanente du travailleur.

A noter : Il ne faut pas confondre véhicule de fonction et véhicule de service. Le véhicule de fonction est à la disposition permanente du salarié pour ses déplacements professionnels et personnels alors que le véhicule de service est mis à la disposition du salarié uniquement pour ses déplacements professionnels.

Attention : Dans l’hypothèse où le salarié restitue le véhicule à l’employeur lors de son repos hebdomadaire et pendant ses congés payés, il n’y a pas d’avantage en nature car le salarié ne dispose pas du véhicule de façon permanente.

L’évaluation de l’avantage en nature véhicule se fait, comme pour l’avantage « logement », sur option de l’employeur, sur la base des dépenses réellement engagées ou sur la base d’un forfait (voir tableaux page 49).

Tout d’abord, l’avantage peut être évalué sur la base des dépenses réellement engagées ce qui peut être très contraignant en pratique pour le salarié comme pour l’employeur. En cas de véhicule acheté, les dépenses comprennent l’amortissement de l’achat du véhicule sur 5 ans (soit 20 % du coût d’achat par an), les frais d’entretien, l’assurance et, le cas échéant, les frais de carburant. L’arrêté du 10 décembre 2002 précise que l’amortissement de l’achat du véhicule est de 10 % par an si le véhicule a plus de 5 ans. Ensuite, si c’est un véhicule loué, les dépenses comprennent le coût global annuel de la location, l’entretien, l’assurance et, le cas échéant, les frais de carburant (voir tableaux page 49).

De plus, l’évaluation peut également se faire sur la base d’un forfait annuel estimé en pourcentage du coût d’achat du véhicule ou du coût global annuel comprenant la location, l’entretien et l’assurance du véhicule en location ou en location avec option d’achat, toutes taxes comprises. Si le véhicule a été acheté par l’employeur, l’évaluation est réalisée sur la base de 9 % du coût d’achat du véhicule. Dans le cas où le véhicule a plus de 5 ans, le taux est abaissé à 6 % du coût d’achat. Dans l’hypothèse où l’employeur paie les frais de carburant, ces derniers doivent être intégrés dans l’évaluation. Ils sont pris en compte sur la base des dépenses réellement engagées ou dans le cadre d’un forfait global de 12 % du coût d’achat du véhicule et de 9 % si le véhicule a plus de cinq ans. En cas de véhicule loué, l’évaluation se fait sur la base de 30 % du coût global annuel et comprend notamment la location, l’entretien et l’assurance. Dans l’hypothèse où l’employeur prend en charge les frais de carburant, ils sont pris en compte sur la base des dépenses réellement engagées ou suivant un forfait global de 40 % du coût global annuel (voir tableaux page 49).

A noter : Le forfait est calculé annuellement et doit être proratisé si le véhicule n’a pas été mis à la disposition du salarié tout au long de l’année.

Par ailleurs, si le salarié verse une contribution à l’employeur pour les frais du véhicule mis à disposition, l’avantage en nature correspond seulement à la différence entre les sommes versées par le salarié et le montant réel ou forfaitaire selon l’option choisie par l’employeur.

Dans certaines professions, l’employeur est amené à mettre à la disposition permanente du salarié des outils issus des nouvelles technologies de l’information et de la communication. Si l’usage de ces outils est à la fois professionnel et personnel, un avantage en nature est constitué par l’utilisation privée.

A titre d’exemple, dans le secteur des services à la personne, l’employeur met parfois à la disposition de ses salariés un téléphone ou une tablette tactile. Si les salariés peuvent utiliser ce téléphone ou cette tablette dans le cadre professionnel mais également dans le cadre personnel, l’utilisation personnelle doit être perçue comme un avantage en nature.

Une circulaire du 19 août 2005 précise que l’utilisation à titre privé des outils doit résulter de l’existence de factures détaillées permettant de présumer un usage privé ou d’un document écrit (courrier électronique ou écrit de la direction autorisant l’usage privé). En revanche, elle ne considère pas comme un avantage en nature l’utilisation raisonnable des outils justifiée par « des besoins ordinaires de la vie professionnelle et familiale ». A titre d’illustration, les appels de courte durée au domicile ne sont pas des avantages en nature (circulaire DSS/SDFSS/5 B n° 2005-389 du 19 août 2005).

L’évaluation de l’avantage est effectuée, selon l’option choisie par l’employeur, sur la base des dépenses réellement engagées ou sur la base d’un forfait de 10 % du coût d’achat en ajoutant, le cas échéant, un pourcentage pour l’abonnement.

L’administration prévoit une tolérance pour la fourniture de produits réalisés ou vendus par l’entreprise à des conditions préférentielles (circulaire DSS/SDFSS/5 B n° 2005-389 du 19 août 2005). Ainsi, elle ne constitue pas un avantage en nature si la réduction tarifaire n’excède pas 30 % du prix de vente public toutes taxes comprises. A contrario, lorsque la réduction dépasse 30 % du prix de vente normal ou que la fourniture est effectuée à titre gratuit, la totalité de l’avantage en nature doit être réintégrée dans l’assiette des cotisations.

Les frais professionnels correspondent à des dépenses occasionnées par un travailleur lors de l’exécution de sa prestation de travail en vue d’assurer le bon fonctionnement de l’entreprise. « Les frais professionnels s’entendent des charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l’emploi du travailleur salarié ou assimilé que celui-ci supporte au titre de l’accomplissement de ses missions » (arrêté du 20 décembre 2002 relatif aux frais professionnels déductibles pour le calcul des cotisations de sécurité sociale).

L’indemnisation des frais professionnels s’effectue soit sous la forme d’un remboursement des dépenses réellement engagées par le salarié, soit sous la forme d’allocations forfaitaires. Le montant des allocations forfaitaires est fixé par l’arrêté du 20 décembre 2002 précité. Ce dernier s’intéresse aux dépenses supplémentaires de nourriture, aux frais kilométriques et aux dépenses de grand déplacement. De surcroît, il traite également des frais engendrés au titre du télétravail, des frais issus des nouvelles technologies, de l’information et de la communication ou encore des frais engagés dans le cadre de la mobilité.

A noter : L’avantage de prévoir une indemnisation des frais professionnels sur la base d’allocations forfaitaires est que ces dernières sont réputées être utilisées conformément à leur objet lorsqu’elles sont inférieures ou égales aux montants prévus par l’arrêté. De cette façon, si l’employeur utilise cette méthode d’indemnisation, il n’est pas obligé de conserver l’ensemble des justificatifs.

L’arrêté prévoit trois types d’indemnités liées aux dépenses de nourriture.

• Tout d’abord l’indemnité de repas est attribuée au salarié qui est en déplacement professionnel, qui ne peut pas regagner sa résidence ou son lieu habituel de travail pour prendre son repas et qui est contraint de le prendre au restaurant. L’indemnité destinée à compenser les dépenses supplémentaires de repas est réputée être utilisée conformément à son objet si elle ne dépasse pas la somme de 19 €. En cas de dépassement du montant forfaitaire, il conviendra d’apporter la preuve de la dépense.

• En outre, lorsque le salarié est contraint de prendre son repas sur son lieu de travail du fait de conditions particulières d’organisation ou d’horaires de travail (travail en équipe, travail posté, travail continu, travail en horaire décalé ou travail de nuit), il peut bénéficier d’une indemnité dite « de restauration » sur le lieu de travail. Cette indemnité est réputée être utilisée conformément à son objet lorsqu’elle ne dépasse pas la somme de 6,70 €.

• Enfin, un salarié en déplacement professionnel hors des locaux de l’entreprise ou de l’association qui n’est pas contraint de prendre son repas au restaurant compte tenu des circonstances ou des usages de la profession peut prétendre à une indemnité dite « de repas » ou « de restauration » hors des locaux de l’entreprise ou de l’association. Elle est réputée être utilisée conformément à son objet pour la fraction qui n’excède pas 9,30 €.

La notion de « frais de véhicule » prend en compte, d’une part, le trajet domicile – lieu de travail et, d’autre part, les déplacements professionnels.

Conformément à l’article L. 3261-2 du code du travail, l’employeur prend en charge le prix des titres de transport public de personnes ou de services publics de location de vélo souscrits par le salarié en vue de se déplacer entre sa résidence habituelle et son lieu de travail. Lorsque le salarié effectue un nombre d’heures égal ou supérieur à un mi-temps, la prise en charge est égale à 50 % de l’abonnement de transport sur la base d’un tarif de 2^e classe et du trajet le plus court (code du travail [C. trav.], art. R. 3261-1 et s.). En revanche, dans l’hypothèse où le nombre d’heures est inférieur à un mi-temps, l’employeur prend en charge les frais de déplacement engagés par le salarié, sur la base de 50 % de la carte de transport au prorata temporis du temps de travail.

Par ailleurs, de façon purement facultative, l’employeur peut prendre en charge tout ou partie des frais de carburant engagés par le salarié pour effectuer le trajet entre son domicile et son lieu de travail.

L’utilisation du véhicule personnel à des fins professionnelles est constitutive, sous conditions, de frais professionnels : « Lorsque le travailleur salarié ou assimilé est contraint d’utiliser son véhicule personnel à des fins professionnelles, l’indemnité forfaitaire kilométrique est réputée utilisée conformément à son objet dans les limites fixées par les barèmes kilométriques annuellement publiés par l’administration fiscale » (arrêté du 20 décembre 2002). De surcroît, la circulaire du 7 janvier 2003 retient que l’employeur doit rapporter des justificatifs relatifs aux moyens de transport utilisés, à la puissance du véhicule utilisé et au nombre de trajets effectués chaque mois. En conséquence, lorsque le salarié utilise son propre véhicule pour les déplacements professionnels, l’exonération des cotisations est admise sur la base du barème fiscal des indemnités kilométriques établi en fonction de la puissance du véhicule, et publié annuellement.

A noter : Les juridictions du fond retiennent que le véhicule personnel « s’entend du véhicule détenu et habituellement utilisé par celui-ci pour ses activités d’ordre privé, sans qu’il en soit nécessairement (co)propriétaire » (CA Rennes, 23 avril 2014, n° 13/02376). Dès lors, le véhicule peut être au nom du salarié, de son conjoint marié ou pacsé ou de l’un des membres de son foyer fiscal(1).

Attention : On conseillera à l’employeur de prévoir une clause relative aux conditions d’indemnisation du salarié dans le contrat de travail ou dans une note de service pour éviter toute contestation ultérieure.

La convention prévoit une indemnité kilométrique d’un montant supérieur à celle prévue par la convention collective nationale des entreprises de services à la personne. En effet, elle ne prend pas uniquement en compte les frais de carburant. Elle comprend également l’assurance (trajet professionnel sans transport de personne), l’entretien ou encore le garage.

De surcroît, elle précise également que si un surcoût de la prime d’assurance professionnelle est entraîné en raison des missions spécifiques effectuées par le salarié dans le cadre de son activité professionnelle, l’employeur le prend en charge sur présentation d’un justificatif, sauf s’il a souscrit une assurance collective pour ces missions.

Montant de l’indemnité kilométrique(CCN, avenant n° 36-2017 du 25 octobre 2017) :

• 0,35 € par kilomètre pour un véhicule automobile ;

• 0,15 € pour un deux-roues à moteur.

La convention donne la possibilité aux salariés autorisés à utiliser leur véhicule personnel pour les besoins du service de bénéficier en sus des indemnités kilométriques d’une indemnité complémentaire mensuelle s’ils remplissent deux conditions cumulatives :

• ne pas s’être vu proposer par l’employeur ou son représentant une voiture de service ;

• avoir parcouru dans le mois, avec sa voiture personnelle, au moins 1 500 km.

Attention : La CCN de la Fehap n’est pas étendue pour la majeure partie de ses dispositions. Ainsi, si l’employeur n’est pas adhérent à l’organisation patronale de la Fehap, les dispositions non étendues ne lui sont pas applicables.

Montant de l’indemnité kilométrique(CCN, annexe III : indemnités et primes – avantages en nature) :

• 0,60 € par km pour un véhicule de 5 CV et moins ;

• 0,72 € par km pour un véhicule de 6 CV et plus ;

• indemnité complémentaire : 151,92 €.

Montant de l’indemnité kilométrique(CCN, avenant du 31 janvier 2019) :

• 0,22 € par kilomètre.

Le salarié est considéré comme en « grand déplacement » lorsqu’il n’a pas la possibilité de regagner chaque jour sa résidence en raison de ses conditions de travail. L’arrêté du 20 décembre 2002 présume que le salarié est empêché de regagner sa résidence « lorsque la distance séparant le lieu de résidence du lieu de déplacement est au moins égale à 50 kilomètres (trajet aller) et que les transports en commun ne permettent pas de parcourir cette distance dans un temps inférieur à 1 h 30 (trajet aller) ».

L’objectif poursuivi par l’indemnité forfaitaire de grand déplacement est de couvrir les frais supplémentaires engagés par le salarié pour se loger et se nourrir. En ce sens, les indemnités de mission destinées à compenser les dépenses supplémentaires de logement et de petit déjeuner sont réputées être utilisées conformément à leur objet pour la fraction qui n’excède pas 68,10 € à Paris et dans les départements des Hauts-de-Seine, Seine-Saint-Denis et Val-de-Marne et 50,50 € dans les autres départements. De surcroît, les indemnités de mission destinées à compenser les dépenses supplémentaires de repas sont réputées être utilisées conformément à leur objet pour la fraction qui n’excède pas l’indemnité de repas précitée, soit 19 €.

De plus, l’arrêté prévoit également des dispositions pour le salarié qui est amené à rester plusieurs mois en grand déplacement. Ainsi, lorsque son affectation s’étend au-delà de 3 mois sur le même lieu de travail de façon continue ou discontinue, les indemnités sont diminuées de 15 %. Ensuite, au-delà de 24 mois, l’abattement est de 30 %.

Le télétravail est une forme d’organisation du travail qui permet au salarié d’exercer son activité professionnelle hors des locaux de l’entreprise ou de l’association. Les dépenses engagées par le salarié en télétravail sont considérées comme des charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l’emploi.

L’arrêté ne prévoit pas de forfait comme pour les autres frais professionnels. Il précise que l’employeur peut déduire de l’assiette de cotisations sociales le remboursement des frais engagés par le salarié en télétravail à condition qu’il justifie de la réalité des dépenses professionnelles supportées par le salarié.

A ce titre, l’arrêté fixe trois catégories de frais :

• les frais fixes et variables liés à la mise à disposition d’un local privé pour un usage professionnel ;

• les frais liés à l’adaptation d’un local spécifique ;

• les frais de matériel informatique, de connexion et de fournitures diverses.

Les dépenses effectuées par le salarié à des fins professionnelles en vue de l’utilisation des outils issus des nouvelles technologies de l’information et de la communication sont qualifiées par l’arrêté du 20 décembre 2002 de « charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l’emploi ». L’exonération de cotisations sociales porte sur le matériel informatique, les frais de connexion ou encore les consommations.

Comme pour le télétravail, l’indemnisation de ces frais par l’employeur ne s’effectue pas sur la base d’un forfait mais sous la forme des dépenses réellement engagées par le salarié. Ainsi, l’employeur doit être en mesure de pouvoir justifier de la réalité des dépenses professionnelles. A défaut, on considère que la part de frais professionnels sera déterminée conformément à la déclaration effectuée par le salarié évaluant le nombre d’heures à usage strictement professionnel dans la limite de 50 % de l’usage total.

L’accord du 13 octobre 2016 relatif à l’aménagement du temps de travail applicable aux entreprises de services à la personne prévoit en son article 9.2 intitulé « Modification des horaires de travail dans le respect des plages d’indisponibilité », que dans l’hypothèse où le salarié a recours, sur demande de l’employeur, à ses outils de communication personnels à des fins professionnelles, il doit percevoir une indemnité mensuelle minimale de 2 €.

Au regard de l’arrêté du 20 décembre 2002, la mobilité professionnelle se définit comme un changement de lieu de résidence à la suite d’un changement de poste de travail dans un autre lieu de travail. Elle est présumée dans le cas où la distance entre l’ancien logement et le nouveau lieu de travail est au moins égale à 50 km et entraîne un temps de trajet aller-retour au moins égal à 1 h 30.

A noter : Il est précisé dans l’arrêté que « lorsque le critère de distance kilométrique n’est pas rempli, le critère du trajet aller doit, en tout état de cause et quel que soit le mode de transport, être égal au moins à 1 h 30 ».

Dans le cadre de la mobilité professionnelle, l’employeur peut déduire de l’assiette de cotisation plusieurs types d’indemnités :

• celles permettant de compenser les frais d’hébergement provisoire et les frais supplémentaires de nourritures dans l’attente d’un logement définitif. La limite du forfait est fixée à 75,60 € ;

• celles permettant de compenser les dépenses inhérentes à l’installation dans le nouveau logement. La limite du forfait est fixée à 1 515,20 € et majorée de 126,30 € par enfant à charge. Le montant maximal de l’indemnité d’installation est de 1 893,90 € ;

• celles permettant de compenser les frais de déménagement. L’arrêté ne fixe pas de forfait mais se base sur les dépenses réellement engagées qui doivent être justifiées par l’employeur ;

• celles permettant de compenser « les frais exposés par les travailleurs salariés ou assimilés envoyés en mission temporaire ou mutés en France par les entreprises étrangères et qui ne bénéficient pas du régime de détachement en vertu du règlement CEE/1408/71 ou d’une convention bilatérale de sécurité sociale à laquelle la France est partie et par les travailleurs salariés ou assimilés des entreprises françaises détachés à l’étranger qui continuent de relever du régime général ». L’arrêté ne fixe pas de forfait et se réfère aux dépenses réellement engagées sous réserve d’une justification ;

• celles permettant de compenser « les frais exposés par les travailleurs salariés ou assimilés envoyés en mission temporaire ou mutés de la métropole vers les territoires français situés outre-mer et inversement ou de l’un de ces territoires vers un autre ». L’arrêté se réfère uniquement aux dépenses réellement engagées et précise que l’employeur doit produire des justificatifs.

La notion de « frais d’entreprise » n’est pas prévue dans l’arrêté du 20 décembre 2002 mais dans les circulaires du 7 janvier 2003 et du 19 août 2005 précitées. Sont ainsi considérées comme des frais d’entreprise, les charges d’exploitation de l’entreprise qui remplissent trois conditions cumulatives :

• caractère exceptionnel ;

• intérêt de l’entreprise ou de l’association ;

• frais exposés en dehors de l’exercice normal de l’activité du travailleur salarié ou assimilé.

Cependant, les circulaires posent certaines limites et précisent que les dépenses doivent également être justifiées par :

• l’accomplissement des obligations légales ou conventionnelles de l’entreprise ou de l’association ;

• la mise en œuvre des techniques de direction, d’organisation ou de gestion de l’entreprise ou de l’association ;

• le développement de la politique commerciale de l’entreprise ou de l’association.

A titre d’illustration, les dépenses effectuées par un salarié pour l’achat de cadeaux à offrir à la clientèle en vue de promouvoir l’entreprise ou l’association sont des frais d’entreprise. De même, les repas d’affaires constituent des frais d’entreprise s’il n’y a pas d’abus manifeste et que l’employeur produit des justificatifs permettant d’attester du repas, du montant et de la qualité des personnes présentes.

Par ailleurs, les frais professionnels donnent lieu à exclusion de l’assiette des cotisations uniquement si l’employeur produit des justificatifs. Les circulaires précisent les justificatifs attendus en fonction du type de frais engagés par le salarié :

• pour les frais d’achat de matériel et de cadeaux, les dépenses réellement engagées par le salarié sont considérées comme frais d’entreprise. Les factures constituent la justification des dépenses ;

• pour les frais de repas d’affaires, l’employeur doit produire les pièces comptables attestant la réalité du repas d’affaires, de la qualité des personnes y ayant participé et du montant de la dépense ;

• pour les frais de déplacement et de séjour liés à la participation à des actions de formation professionnelle, l’employeur doit produire le plan de formation ou les documents attestant de ce que la formation répond à une obligation légale ou conventionnelle ;

• pour les frais de voyage, l’employeur doit produire le programme de travail ;

• pour les vêtements de travail, l’employeur doit produire la disposition attestant de la propriété du vêtement et du caractère obligatoire de son port.

La Cour de cassation considère que la prise en charge par l’employeur d’une amende faisant suite à une contravention au code de la route commise par le salarié constitue un avantage en nature (voir notamment Cass. civ. 2^e, 9 mars 2017, n° 15-27538).

En revanche, si l’infraction résulte d’un dysfonctionnement du véhicule, tel qu’un feu cassé ou le défaut d’assurance, elle incombe au titulaire de la carte grise. Par conséquent, si le véhicule appartient à l’employeur et qu’il a été prêté au salarié, ce n’est pas un avantage en nature.

A compter du 1^er janvier 2020, si l’employeur met à la disposition d’un salarié un véhicule électrique, les frais d’électricité payés par l’employeur ne sont pas compris dans le calcul de l’avantage et l’administration prévoit un abattement de 50 % sur l’avantage dans la limite de 1 800 € par an(1).

Lorsque l’employeur loue le véhicule électrique et qu’il évalue l’avantage sur la base d’un forfait, l’évaluation se fait sur la base de 30 % du coût global annuel qui comprend l’entretien, l’assurance et la location.

La question de la valeur des circulaires a posé de nombreuses difficultés d’application pratique en matière de droit de la sécurité sociale et plus précisément quant à leur opposabilité en cas de litige.

Au dernier état de la jurisprudence, la quasi-totalité des sommes versées par le comité d’entreprise (actuellement le comité social et économique [CSE]) aux salariés constituent des rémunérations perçues dans le cadre du contrat de travail et doivent être soumises à cotisations.

Ainsi, la Cour de cassation refuse de faire application de la tolérance administrative permettant d’exclure de l’assiette des cotisations et contributions de sécurité sociale les bons d’achat et cadeaux en nature attribués aux salariés. Pour les juges, la circulaire et la lettre ministérielle prévoyant l’exclusion de l’assiette des cotisations des cadeaux et bons d’achat accordés à un salarié dans la limite de 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale sont dépourvues de toute portée normative (Cass. civ. 2^e, 30 mars 2017, n° 15-25453).

En conséquence, ces bons d’achat constituent des avantages soumis à cotisations pour l’intégralité de leur valeur, sauf s’ils peuvent être qualifiés de secours (Cass. civ. 2^e, 11 juillet 2005, n° 04-30188).

Les circulaires précitées traitent spécifiquement de la mise à disposition de vêtements de travail par l’employeur. Tout d’abord, pour recevoir la qualification de frais d’entreprise, la mise à disposition doit intervenir dans les deux cas suivants :

• les vêtements qui répondent aux critères de vêtement de protection individuelle au sens de l’article R. 4321-5 du code du travail ;

• les vêtements de coupe et couleur (uniforme notamment) fixés par les entreprises spécifiques à une profession et qui répondent à un objectif de salubrité, de sécurité ou qui concourent à la démarche commerciale de l’entreprise.

De surcroît, les circulaires subordonnent la notion de frais d’entreprise à plusieurs conditions cumulatives :

• ces vêtements doivent demeurer la propriété de l’employeur ;

• ils ne doivent pas être portés en dehors de l’activité professionnelle du salarié ;

• leur port doit être obligatoire en vertu d’une disposition conventionnelle individuelle ou collective ou d’une réglementation interne de l’entreprise.

Tel pourrait être le cas, dans le secteur des services à la personne, des gants de protection ou encore des tabliers mis à la disposition des salariés intervenant au domicile des particuliers.